Ravvedimento speciale. Sanatoria anche per i crediti inesistenti o non spettanti

Via libera al ravvedimento speciale anche per sistemare le indebite compensazioni in F24 di crediti d’imposta inesistenti o non spettanti.

Può essere così riassunta la risoluzione n° 67/E dell’Agenzia delle entrate, pubblicata in data 6 dicembre.

Si amplia così il perimetro applicativo della sanatoria che il DL 132/2023, c.d. decreto proroghe ha riaperto fino al prossimo 20 dicembre. Entro tale data sarà necessario versare la maggiore imposta, gli interessi e la sanzione minima prevista per la violazione commessa, ridotta a 1/18.

Prima di entrate nello specifico della questione vediamo in cosa consiste il ravvedimento speciale, per poi passare alla distinzione tra credito non spettante e credito inesistente e soffermarci sui chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate.

Il ravvedimento speciale

Quando si parla di ravvedimento speciale si fa riferimento a quella sanatoria ( articolo 1, commi da 174 a 178, legge n. 197/2022 e interpretazione autentica articolo 21 del Dl n. 34/2023), che consente al contribuente di sanare le violazioni commesse in materia di Imposte sui redditi, Iva, Irap, ecc.

Violazioni riguardanti:

• le dichiarazioni validamente presentate;
• e relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021.

Cosicché, tanto per fare un esempio, se il contribuente ha omesso di indicare un reddito nella dichiarazione dei redditi relativa al 2020, questo potrà sfruttare la chance di ravvedimento speciale pagando: la maggiore imposta, gli interessi, la sanzione del 90% ridotta a 1/18.

Al pari del ravvedimento ordinario, il ravvedimento speciale può essere attivato solo se le violazioni commesse non siano state già contestate, alla data del versamento di quanto dovuto o della prima rata, con atto di liquidazione, di accertamento o di recupero, di contestazione e di irrogazione delle sanzioni, ecc.

Cosa può essere “ravveduto”?

Sono ravvedibili (Fonte portale Agenzia delle entrate):

• tutte le violazioni che possono essere oggetto di ravvedimento operoso, ex articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, in relazione ai periodi d’imposta 2021 e precedenti, purché la dichiarazione del relativo periodo d’imposta sia stata validamente presentata;
• le irregolarità relative ai redditi di fonte estera, all’imposta sul valore delle attività finanziarie estere (IVAFE) e all’imposta sul valore degli immobili situati all’estero (IVIE) che non siano individuabili con i controlli automatizzati delle dichiarazioni di cui all’articolo 36-bis del DPR n. 600 del 1973, anche se relative ad attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori dal territorio dello Stato, nonostante la violazione dei predetti obblighi di monitoraggio.

Non sono oggetto di ravvedimento speciale: le irregolarità emerse da controlli automatizzati, nonché le violazioni di natura formale; le irregolarità relative agli obblighi di monitoraggio degli investimenti detenuti all’estero ai sensi dell’articolo 4 del decreto-legge 28 giugno 1990, n.

167.

E’ escluso il ravvedimento speciale per l’emersione di attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori dal territorio dello Stato.

Crediti non spettanti e crediti inesistenti. La differenza

Fatta tale doverosa ricostruzione veniamo alla questione relativa ai crediti inesistenti e ai crediti non spettanti.

Le sanzioni da pagare in caso di utilizzo in compensazione di crediti non spettanti o inesistenti sono fissate all’art.13, c.4 e 5 del D.Lgs 471/1997.   Tale norma fornisce anche una definizione di credito inesistente da cui di conseguenza si ricava anche quella di credito non spettante.

Detto ciò, per considerare inesistente il credito (vedi anche risposta 348/2023):

• deve mancare il presupposto costitutivo (il credito non emerge dai dati contabili, finanziari o patrimoniali del contribuente);
• l’inesistenza non deve essere riscontrabile con controlli automatizzati o formali delle dichiarazioni.

Se manca uno di tali requisiti, il credito deve ritenersi non spettante.

In sintesi, per poter qualificare un credito come inesistente è necessario che lo stesso sia ancorato ad una situazione non reale o non vera, «ossia priva di elementi giustificativi fenomenicamente apprezzabili, se non anche con connotazioni di fraudolenza», non rilevabile attraverso l’attività di controllo automatizzato o formale, in conseguenza del confronto tra i dati esposti in dichiarazione e i documenti conservati ed esibiti dal contribuente; perché il credito sia non spettante e necessario, invece, che la non sussistenza dei presupposti costitutivi del credito sia intercettabile in sede di controllo automatizzato o formale (risposta 348/2023).

Tale principio è stato recepito anche dalla Cassazione penale con la sentenza n.

7615 del 3 marzo 2022.

Ravvedimento speciale. Sanatoria anche per i crediti inesistenti o non spettanti

Ora che abbiamo chiarito la differenza tra credito inesistente o non spettante, veniamo ai chiarimenti dati dall’Agenzia delle entrate con la risoluzione n°67 sul ravvedimento speciale. Documento di prassi con il quale l’Agenzia delle entrata si è soffermata sulla possibilità di sfruttare il ravvedimento speciale per le indebite compensazioni di crediti inesistenti o non spettanti.

Ebbene, come detto sono regolarizzabili con il ravvedimento speciale, in generale, tutte le violazioni – per le quali è applicabile l’istituto del ravvedimento ordinario (articolo 13, Dlgs n. 472/1997) commesse:

• nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021;
• nei periodi precedenti al 31 dicembre 2021, a condizione che la dichiarazione del relativo periodo sia stata validamente presentata.

Verificate queste condizioni, possono essere oggetto di ravvedimento le violazioni consistenti nell’indebito utilizzo dei crediti d’imposta non spettanti o inesistenti. A tal fine sarà necessario rimuovere la violazione commessa, versando le sanzioni di cui all’articolo 13, commi 4 e 5, del d.lgs. n. 471 del 1997, ridotte ad un diciottesimo.

Crediti inesistenti o non spettanti. Il momento di inviduazione della violazione

Rispetto all’indebita compensazione e alla sanatoria in parola, è lecito chiedersi se il momento di commissione della violazione sia quello di indicazione del credito non spettante nella dichiarazione o quello di inserimento dello stesso in F24.

Ebbene, con riferimento all’indebito utilizzo di un credito d’imposta, ciò che rileva:

• è il momento di “commissione” della violazione sostanziale, consistente nella compensazione di un credito non spettante o inesistente; e non quello in cui lo stesso è stato, ove richiesto, esposto nell’apposito campo della dichiarazione annuale.

Di conseguenza sono esclusi dal ravvedimento speciale le violazioni concernenti i crediti d’imposta utilizzati in compensazione dopo il 31 dicembre 2021.

Posto che la norma fa riferimento alle violazioni commesse nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e in quelli precedenti. A ogni modo, rispetto al periodo d’imposta oggetto di sanatoria deve sempre risultare una dichiarazione validamente presentata. Fatta eccezione per l’ipotesi in cui il contribuente sia legittimamente esonerato dall’adempimento.

Infine, è utile ricordare che il DL 132/2023 ha prorogato al 20 dicembre il termine per aderire al ravvedimento speciale. Entro tale data è necessario rimuovere l’irregolarità commessa e pagare tutto il dovuto con la sanzione ridotta a 1/18.

Riassumendo…

• Con la risoluzione n°67 del 6 dicembre l’Agenzia delle entrate ha fornito nuovi chiarimenti sul ravvedimento speciale;
• si al ravvedimento speciale anche per sistemare le indebite compensazioni in F24 di crediti d’imposta inesistenti o non spettanti;
• l’utilizzo indebito del credito deve essere avvenuto nel 2021 o nei periodi d’imposta precedenti.